增值稅一般納稅人（以下稱納稅人）2016年5月1日后取得并在會(huì)計(jì)制度上按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)按照本辦法有關(guān)規(guī)定分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。本案主要討論采用特殊性稅務(wù)處理的方式，公司吸收合并時(shí)辦理注銷，尚有如上所述的40%待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額何去何從？

　　根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年15號(hào)公告（以下簡稱15號(hào)公告）第三條 納稅人2016年5月1日后購進(jìn)貨物和設(shè)計(jì)服務(wù)、建筑服務(wù)，用于新建不動(dòng)產(chǎn)，或者用于改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)并增加不動(dòng)產(chǎn)原值超過50%的，其進(jìn)項(xiàng)稅額依照本辦法有關(guān)規(guī)定分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣。不動(dòng)產(chǎn)原值,是指取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的購置原價(jià)或作價(jià)。上述分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣的購進(jìn)貨物，是指構(gòu)成不動(dòng)產(chǎn)實(shí)體的材料和設(shè)備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施。第四條 納稅人按照本辦法規(guī)定從銷項(xiàng)稅額中抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。上述進(jìn)項(xiàng)稅額中，60%的部分于取得扣稅憑證的當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣；40%的部分為待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。第十條 納稅人注銷稅務(wù)登記時(shí)，其尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額于注銷清算的當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣。第十二條 納稅人分期抵扣不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)據(jù)實(shí)填報(bào)增值稅納稅申報(bào)表附列資料。從第三、條四、第十條、第十二條連起來看，待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)該在注銷當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣，但本案的問題解決了嗎？

　　15號(hào)公告第十條雖然說到納稅人注銷稅務(wù)登記時(shí)，其尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額于注銷清算的當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣，這里提到的注銷清算與特殊性稅務(wù)處理的吸收合并下的企業(yè)注銷還是存在性質(zhì)上的不同。公司注銷，只有經(jīng)過清算程序，清理債權(quán)債務(wù)、處置剩余財(cái)產(chǎn)，并注銷登記才最終消滅其法律人格。因?yàn)楣咀N僅僅是縮小了公司的民事權(quán)利能力的范圍，只有進(jìn)入清算程序后，公司雖存續(xù)但不得開展與清算無關(guān)的經(jīng)營活動(dòng)，所以注銷清算是消滅公司法律人格的二個(gè)動(dòng)作，經(jīng)過注銷清算以后，公司所有債權(quán)、資產(chǎn)全部處置，所有債務(wù)全部清償，公司的法人資格歸于消滅，通俗地說，公司徹底停擺了。如果只做注銷不做清算呢？只做注銷，不做清算，那么該公司的債權(quán)、債權(quán)、資產(chǎn)也只是待定，還存在債權(quán)、資產(chǎn)待處置和債務(wù)待清償?shù)臓顟B(tài)。

　　回到本案所討論的特殊性稅務(wù)處理的吸收合并上來，財(cái)稅【2009】59號(hào)（以下簡稱59號(hào)文）第六條第四款企業(yè)合并，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對(duì)價(jià)的企業(yè)合并，可以選擇按以下規(guī)定處理：

　　1.合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

　　2.被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承繼。

　　3.可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。

　　4.被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

　　企業(yè)注銷后被合并企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債如何被合并企業(yè)接受？59號(hào)文第四條第四款，企業(yè)重組，除符合本通知規(guī)定適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的外，按以下規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理：（四）企業(yè)合并，當(dāng)事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理：

　　1.合并企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定接受被合并企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　2.被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。59號(hào)文規(guī)定的除適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定以外被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理；另外財(cái)稅【2009】60號(hào)第二條下列企業(yè)應(yīng)進(jìn)行清算的所得稅處理：(一)按《公司法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》等規(guī)定需要進(jìn)行清算的企業(yè)；(二)企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。如果采用特殊性稅務(wù)處理進(jìn)行吸收合并，企業(yè)注銷但不清算，注銷企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債繼續(xù)存在，所以被吸收方的債權(quán)、資產(chǎn)和負(fù)債才有被接受的條件。

　　3.被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

　　根據(jù)上述政策的規(guī)定，由于本案的吸收合并采用特殊性稅務(wù)處理，在做吸收合并時(shí)，注銷不做清算，被吸收方的債權(quán)、債務(wù)、資產(chǎn)都轉(zhuǎn)到吸收方繼續(xù)存續(xù)，那么其賬上40%的固定資產(chǎn)待抵扣稅款作為債權(quán)性質(zhì)的進(jìn)項(xiàng)稅額，吸收合并后轉(zhuǎn)到吸收方，應(yīng)從吸收合并當(dāng)月繼續(xù)計(jì)算13個(gè)月的抵扣時(shí)間，所以不能適用“2016年15號(hào)公告第十條 納稅人注銷稅務(wù)登記時(shí)，其尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額于注銷清算的當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣。”

　　小貼士

　　公司注銷時(shí)待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅何去何從？鄭州注冊(cè)公司小編還是比較認(rèn)可稅務(wù)管征機(jī)關(guān)的解讀，本文只是提出一家之言，僅此而已